التكاليف الثابتة والتكاليف المتغيرة في أنظمة التكاليف حسب الأنشطة _ ABC_:

مع أن نظام ABC   يحمل معظم التكاليف غير المباشرة على المنتجات فإنه لا يفترض أن هذه

التكاليف ستتغير تبعاً للمتغيرات قصيرة الأجل في أحجام النشاط ، لكن في الواقع معظم التكاليف غير المباشرة المخصصة حسب النظام ABC هي تكاليف مشتركة، والتكاليف المشتركة ستتغير بواسطة الإجراءين التاليين:

الأول: تغير الطلب على الموارد ربما تكون بسبب تغيرات في كمية الأنشطة المنجزة ( مثلاً تغيرات في عدد دفعات الإنتاج أو تورد المنتجات ) أو بسبب تغيرات في كفاءة الأنشطة المنجزة ( احتياج موارد أقل لإنجاز نفس الكمية من الأنشطة).

الثاني: على المدراء اتخاذ قرارات لتغيير عرض الموارد المشتركة وربما بالتخفيض أو الزيادة لمقابلة مستوى الطلب الجديد للأنشطة المنجزة بواسطة الموارد تلك.

إذا تجاوز حجم النشاط الطاقة الإنتاجية للموارد المتاحة، ستكون النتيجة اختناقات أو عجوزات أو زيادة سرعة النشاط أو إعاقات أو عمل متدني النوعية ، وعادة تحصل حالات العجز بسبب تعطل الآلات ، ولكن نظام ومدخل ABC يوضح أن حالات العجز يمكن أن تحصل أيضاً بسبب الموارد البشرية التي تنجز الأنشطة ، مثل التصميم والجدولة وإعداد الطلبيات والمشتريات والصيانة ومبادلة المنتجات وخدمات الزبائن.

مواجهة الشركات لحالات العجز المعياري تجعل التكاليف المشتركة متغيرة:

وذلك يخفض الاختناق بالإنفاق أكثر لزيادة المعروض من الموارد لإتمام العمل وذلك السبب في زيادة العديد من التكاليف الغير مباشرة للوقت الإضافي.

  في التطبيقات العملية  :

Mi CRUS : Activity _Based_ Management for Process improvement       

شركة ميكروس  وهي المنتجة للالكترونيات الدقيقة وتعتبر فرع من شركة IBM والمؤسسة عام  1994 لإنتاج الذاكرات وشرائح دارات تكاملية منطقية (IC).

كان على الشركة أن تقابل التسعير للحواسب العالمية ، ومعظمها في آسيا أعلى مما هو في الولايات المتحدة، وكان يجب عليها  وبأكثر كفاءة ممكنة _تركيز جهود كل شخص ومهاراته لإبقاء التكاليف منخفضة في حين المحافظة على المتطلبات التقنية الصارمة للنوعية ( الموازنة بين التكلفة الأقل والجودة الأفضل ), وشعر فريق التوجه الجديد في ميكروس أن تقارير التكاليف الموجودة، وبشكل أساسي تحليلات التغير الإجمالي للمصاريف الإدارية ، لم تكن مفيدة لاتخاذ القرارات وإجراءات تطوير المرحلة ، ولا يمكن أن تكون التغيرات مرتبطة في تصرفات المدير المختص ، الموظفون في المستويات الدنيا والذين يراقبون تكاليف التشغيل يوم بيوم ، ليس لديهم الحافز المادي على المدى القصير لاحتواء التكاليف، ولقد عني التوجه بكل المستويات في المنظمة واحتواء كل من موظفي الصيانة والمهندسين الفتيين والمدراء في تطوير نماذج ABC لكل الوظائف والمستويات في الشركة، ففي السنة الأولى وفر أحد الأقسام أكثر من /3/ ملايين $ من الموازنة الإجمالية البالغة /27/ مليون $ ( تخفيض 11%) . انخفضت أزمنة الدورة الإنتاجية وتطورت الأرباح وزادت الطاقة الإنتاجية وتحققت الأهداف الطموحة التكاليفية.

ولقد وصف المدير كيف دفعت معلومات نظام ABC لعملية التفكير المبدع بين فريقها: تعطينا معلومات ABC احتمال جديد فعال حول كيفية ربط التكاليف بالأنشطة التي ننجزها، وذلك دفعنا للتفكير بإصدارات لم نفكر بها من قبل وذلك بطريقة مفهومة ومتناسقة ومعتمدة للقيام بالقياس في البنود المالية أثر قرارات الأعمال الذي قادنا إلى تجديدات سلعية وليس هناك مقياس عملي آخر لديه هذه الخاصية المميزة، وكان توجه الشركة لنظام مقاصة سنوي لتحفيز كل الموظفين _ابتدءاً من الإدارة العليا وانتهاءً بعمال الإنتاج_ لتحقيق تخفيضات قوية في تكلفة كل طبقة ، والقياس والتطبيق كان واضحين وسهلي الشرح للموظفين.

النتائج :

في عام 1995 كانت تكاليف ميكروس ضعفين تقريباً وكان معدل الإنتاج الأساسي لها /1200/ شريحة شهرياً ، والمنجز باستخدام /350/ موظف ، وقبل شهر أيار  لعام 1998 تضاعفت العمالة إلى / 1100/ موظف لكن الإنتاج سيتضاعف خمس مرات وذلك لأكثر من /6000/  شريحة شهرياً ، ومعدلات الوحدات المعيبة و مقياس الجودة لقد تطور بمعدل 8% شهرياً ، والمجلة التجارية" Semiconductor"  العالمية والرائجة اعترفت بأن شركة ميكروس الرائدة في شباط عام 1998 وقبل عام 1999 كانت تكلفة الشريحة قد خفضت إلى مستويات الأجهزة الحاسوبية العالمية.

ومن خلال هذه المجلة أصبحت الشركة مملوكة من قبل فيليب سيميكوند في عام  2000 وأصبحت إحدى المشاركين القيمين في الصفقات الصناعية العالمية لتلك الشركة.

المصدر: " ميكروس : الإدارة حسب الأنشطة للأعمال العالمية" دراسة مدرسة هارفرد للأعمال# 101 - 070.

لنعود لحديثنا فالطلبات على الموارد الإضافية يمكن أيضاً أن تخفض ربما بشكل متعمد من قبل الإدارة حسب الأنشطة أو خلال المنافسة والقوى الاقتصادية العالمية وذلك سيقود إلى هبوط في المبيعات، وبالتالي يجب خفض  الطلبات للدفعة وموارد تدعيم الإنتاج وتخفيض الإنفاق المباشر القليل سيصبح ملحوظ حتى من أجل موارد مستويات الوحدة المتعددة مثل الآلات والعمل المباشر وخفض الطلب على العمل الذي لا يؤدي مباشرة لخفض الإنفاق.

فاستخدام العمال وتأجير المكان والحوسبة ومصاريف الهواتف و شراء الأثاث  كلها موارد ذات مصاريف ستستمر حتى لو خفضنا العمل المنجز بالموارد ، والطلب المخفض على موارد المنظمة سيخفض من تكلفة الموارد المستخدمة لإنتاج المنتجات والخدمات والزبائن  لكن هذا التخفيض سيعوض بالزيادة المعادلة في تكلفة الطاقة الضائعة.

_ وبعد تولد طاقة ضائعة في الشركة فالتكاليف المشتركة لن تنخفض إلا إذا فقط خفض المدراء وبشكل فعال المعروض والمتاح من الموارد غير المستخدمة ، والذي سيجعل التكلفة المتغيرة للمورد بشكل تنازلي ليست متصل بطبيعة المورد ، وهذه وظيفة القرارات الإدارية _ أولاً خفض المطلوب من الموارد وثانياً إنقاص الإنفاق عليها ( تكلفتها).

·   تخلق المنظمات عادة الطاقة غير المستخدمة من خلال نشاطات الإدارة حسب الأنشطة مثل تكوي العملية وإعادة التسعير لتعديل تشكيلة المنتجات وفرض أحجام منخفضة لطلبيات الزبائن ، وتبقي المنظمات الموارد الموجودة في المكان حتى مع عدم استخدامها في حال الطلبيات وقبل التخفيض الفعلي للوارد سيعجز مدير الأنشطة في إيجاد أنشطة جديدة يمكن تنفيذها واستخدام الموارد الموجودة مسبقاً ولكن لم تستخدم ، في هذه الحالة لم تتلقى المنظمة فائدة من قرارات الإدارة حسب الأنشطة التي تضمنت تخفيض الطلب على مواردها ، والعجز في الحصول على فوائد من نظام الإدارة حسب الأنشطة لم يكن على أية حال لأن التكاليف ثابتة بل على العكس سيحصل العجز بسبب معارضة أو عدم مقدرة المدراء على استغلال الطاقة الإنتاجية غير المستخدمة المحددة مثل الإنفاق يقل عن الطاقة الإنتاجية للموارد أو الزيادة في حجم العمل المنتج بطاقة المارد ، وتكلفة هذه الموارد تكون فقط ثابتة إذا لم يستغل المدراء الفرص المتاحة من القدرة الإنتاجية غير المستخدمة والتي يمكن أن تساعد.

وبذلك فاتخاذ القرارات الخاصة بتخفيض تنوع المنتجات معتمدة فقط على استخدام الوارد         ( حسب نظام ABC ) وقد لا يزيد العوائد ما لم يحضر المدراء لتخفيض الإنفاق من خلال تغير مخزون الموارد ليواكب مستويات الطلب المستقبلية الأقل، مثلاً : إذا كان النشاط يسبب عدد دفعات الإنتاج لتنقص بنسبة 10% فلن تتحقق منافع اقتصادية ما لم  تخزن بعض الموارد مسبقاً لإنجاز الدفعات التي لا تزال أو يعاد إنتاجها لاستخدامات ذا ت عائد أعلى ، وبالنتيجة قبل اتخاذ القرارات المعتمدة على نموذج ABC على المدراء تحديد مكونات مخزون الموارد الخاصة بقراراتهم.

المدخل البديل : نظام محاسبة التكاليف حسب الأنشطة وإدارة الوقت

إن المدخل الشائع لنظام محاسبة التكاليف حسب الأنشطة ( المشروح في هذا الفصل)

يخصص مصاريف العديد من الموارد عل الأنشطة اعتماداً على المقابلات وتقارير الفحص والمراقبة المباشرة على مراحل الإنتاج والتوريد، تنشأ مشاكل مختلفة في التطبيق بسبب أن ذلك المدخل بسيط ومباشر ظاهرياً.

أولاً : إجراءات الفحص والمقابلة ذات وقت طويل مهدور ومكلف وهذه التكلفة الظاهرة من تحليل نظام ABC هي عادة عقبة أمام إقرار نشر نظام ABC .

ثانياً : الأخطاء والانحراف قد يؤثر على دقة معدلات مسببات التكلفة المشتقة من تقديرات ذاتية للمفردات من سلوكها المستقبلي أو الماضي، وحتى إذا تغلبنا على هذه العقبات خلال تطوير النظام الأولي لـ ABC للشركة فإن على الشركات إعادة عمليات الفحص والمقابلات بشكل دوري إذا أرادوا الحفاظ على نظامهم التكاليف مطور ليعكس التغيرات في تكلفة مخزون الموارد المنجزة للأنشطة ، إضافة إلى التغيرات في الفاعلية الأساسية للأنشطة تقود التكلفة العالية للتطوير إلى عدم إجراء تحديثات للعديد من أنظمة ABC فعلياً، لإهمال تقديرات مسببات التكلفة ، إضافة نشاطات جديدة نشاطات جديدة للنظام هو أيضاً صعب ويتطلب إعادة التقديرات للمبالغ المرتبطة بمورد الوقت والجهد المطلوب لأجل النشاط الجديد

وكما تنشأ مشكلة أكثر جدية وخطورة من إجراء عملية الفحص أو الرقابة وهي تقدير الأشخاص لكم من الوقت يصرف على قائمة من الأنشطة المسلمة ولقد سجل بعض الأفراد نسب ذات دلالة من وقت هذه الأنشطة تمثل وقت عاطل، وبسبب ذلك فإن معدلات مسببات التكلفة المحسوبة من هذه العملية تفترض أن الموارد ستستغل عند كامل المقدرة الإنتاجية وطبعاً فالعمليات التشغيلية لكامل المقدرة الإنتاجية هي افتراض ليس أكثر فهو استثناء عن القاعدة.

في الخلاصة: التوجه من تكاليف الموارد إلى مصاريف النشاط فهو عملية ذات وقت مهدور وغير موضوعي ومكلف وصعب التحديث تبعاً للتغيرات في الظروف ومنه فهو غير صحيح عملياً (بإلغاء دور الطاقة غير المستخدمة).

ويمكن للشركات الآن أن تتغلب على مشاكلها باستخدام المدخل الجديد لتقييم نماذجها لنظام ABC فميزة المدخل الجديد أنه بسيط ، فمعظم أنظمة ABC تستخدم عدد كبير من مسببات تكلفة العمليات التي تفترض عند حصول للحدث ( دفعة الإنتاج ، طلبية زبون، منتج تحت التنفيذ) مستهلكة نفس الكمية من الموارد ، ويدعم هذا الافتراض المتجانس مع أساس المدخل البديل لتقدير معدلات عوامل التكلفة ، ويتطلب المدخل الجديد قيمتين جديدتين:

ώ تكلفة الوحدة من الطاقة المخزنة.

ώ  استهلاك الطاقة ( وحدات الزمن) لكل نشاط.

·       تقدير تكلفة الوحدة

يبدأ المنتج الجديد بنفس المعلومات المستخدمة في المدخل التقليدي لنظام ABC :

▪ تكلفة الموارد التي تخزن الطاقة.

▪ الطاقة المتاحة للموارد المخزنة.

في شركة كوبر بين كمثال وتكاليف الأجور غير المباشرة المتاحة كانت /84000/ $ متضمنة المزايا العينية المقدرة للعمال ، والتكلفة المقدرة للحوسبة كانت /30000/$ وبافتراض أن كل من خمس موظفين للعمل غير المباشر يؤدون /500/ ساعة عمل في كل ربع سنة. أو /2500/ ساعة عمل في المجموع فالطاقة المتاحة ( عند مستوى 80% من الطاقة النظرية ) هي حوالي / 2000/ ساعة وصولاً إلى تكلفة الوحدة (بالساعة) من طاقة العمل غير المباشر المتاحة وذلك بـ :

تكلفة العمل غير المباشر للساعة =  = 42 $ لكل ساعة

ولمورد الحوسبة نفترض أن الطاقة العملية هي /500/ ساعة لكل ربع ، وصولاً إلى تكلفة الوحدة المقدرة بحوالي /60/ $ للساعة من طاقة الحوسبة.

تقدير زمن الوحدة

·       تقدير زمن الوحدة:

الجزء الثاني من المعلومات الجديدة هو تقدير الوقت المستخدم عند كل حدوث لإنجاز النشاط العملياتي بالمورد المستلم ، والضبط ليس حاسم بل الدقة تقريبية بشكل كافي.

يقدر مدراء شركة كوبر بين أزمنة الوحدة من موارد العمل غير المباشر الحوسبة كالتالي:

المورد	النشاط	زمن الوحدة
العمل غير المباشر	دفعة الإنتاج توريد المنتجات	/5/ ساعات /50/ ساعة
الحوسبة	دفعة الإنتاج توريد المنتجات	ساعتين /25/ ساعة

معدل مسببة تكلفة النشاط مثل معالجة دفعات الإنتاج يمكن أن يحسب تكاليف استخدام العمل غير المباشر و الحوسبة لكل دفعة إنتاجية كالتالي:

	تكلفة الوحدة	زمن الوحدة	مسبب التكلفة
مورد العمل غير المباشر مورد الحوسبة معدل مسبب تكلفة النشاط	/42/ $ لكل ساعة /60/$لكل ساعة	/5/ ساعة للدفعة ساعتين للدفعة	/210/ $ لكل دفعة /120/ $ لكل دفعة /330/ $ لكل دفعة

ونحسب معدل مسبب تكلفة النشاط لنشاط توريد المنتجات بنفس الطريقة.

	تكلفة الوحدة	زمن الوحدة	مسبب التكلفة
مورد العمل غير المباشر مورد الحوسبة معدل مسبب تكلفة النشاط	/42/ $ لكل ساعة /60/$لكل ساعة	/5/ ساعة للمنتج /25/ ساعة للمنتج	/2100/$لكل منتج /1500/$ لكل منتج /3600/ $ لكل منتج

النشاط الثالث المنجز باستخدام العمل غير المباشر والتي تستخدم مسبب الفترة هو وقت التجهيز، ومن ثم عامل  الزمن المحدد مسبقاً ، فكل ساعة تجهيز تستخدم ساعة من العمل غير المباشر وذلك بتكلفة /42/$ للساعة، واخترنا تقديرات زمن إنتاج الوحدة لتنسجم مع الأرقام المستخدمة في المثال الأولي لشركة كوبر بين بحيث أن معدلات عوامل تكلفة النشاط هي معتمدة لأجل إجراءين على أية حال فالإجراء التقليدي يتطلب المقابلات والتقديرات للنسب المئوية للزمن المصروف على أنشطة متنوعة في حين أن المدخل المعتمد على عامل الزمن يستخدم تقديرات وملاحظات معتمد الزمن الفعلي المتطلب للمقدرة المخزنة للمورد لكل فرصة ينجز بها النشاط.

_يستطيع المدراء بسهولة تحديث نموذجABC المعتمد على عامل الزمن ليعكس التغيرات في ظروف التشغيل لديهم ، وعلى سبيل المثال: قد أدركوا أن  العمل غير المباشر المقدم أكثر مما تحتاجه الأنشطة الثلاثة الخاصة في النموذج الأولي، وليس عليهم أن يعودوا ويكرروا إجراء المقابلات الشخصية في القسم ، ويقدروا ببساطة أزمنة إنتاج الوحدة المطلوبة لكل نشاط جديد محدد، وقد أدركوا أيضاً أن معالجة دفعات الإنتاج أو توريد المنتجات تتطلب كميات مختلفة من الجهد لأجل إنتاج كل منتج ويمكن أن يدمجوا المعرفة الجديدة بالتقديرات المزودة والمسئولة عن الزمن اللازم لإنتاج الوحدة في نشاط معالجة دورات الإنتاج ونشاط تقديم المنتج لكل صنف من المنتجات والاندماج بسهولة وأكثر قابلية للتغير في النموذج.

  يمكن أيضاً أن يحدثوا معدلات مسببات التكلفة للنشاط وهناك عاملين يؤديان لتغير هذه المعدلات :

أولاً: التغيرات في أسعار مخزون الموارد ويؤثر على معدل التكلفة الساعي، على سبيل المثال إذا تلقى موظفو العمل غير المباشر مكافأة قدرها 8% (زيادة أجر) فستزداد التكلفة الساعية من /42/$ لكل ساعة إلى /45.36/ $ لكل ساعة وإذا استبدلنا آلة بآلة جديدة أو أضيفت للمرحلة سيقل معدل التكلفة ليعكس التغير في مصاريف التشغيل الموزعة بعد إدخال المعدات الجديدة.

ثانياً: تتغير المعدلات عندما يتم إزاحة أو انحراف في فاعلية النشاط ،فكل من الجودة وجهود التحسينات المستمرة وإدخال التقنيات الجديدة الممكنة لنفس النشاط ليتم تنفيذه بوقت أقل أو بموارد أدنى، وعندما يتم وبشكل مستمر إنجاز تحسينات الصيانة في مرحلة معدة سيخفض محلل نظام ABC تقديرات زمن إنتاج الوحدة_ ومن ثم متطلبات الموارد_ ليعكس تحسينات المرحلة.

وهذا الأجراء التالي لتحديث نموذج ABC كان ملزماً للأنشطة التي تتطلب تعديل تقديرات النموذج ، وعندما يدرك المحللين الإزاحة ذات الدلالة في تكاليف الموارد المخزنة أو حول التغيرات في الموارد اللازمة للنشاط خاصة الإزاحة المستمرة و الملموسة في فاعلية النشاط الذي ينجز فسيحدثون تقدير الزمن اللازم لإنتاج الوحدة، أما العناصر المكونة لنظام ABC على أساس عامل الوقت:

1ً. تقدير الطاقة المستغلة للموارد المتعهد بها وتكلفتها.

2ً. تقدير أزمنة إنتاج الوحدة لإنجاز الأنشطة التقليدية.

ويجب تقدير الطاقة المستغلة في كل الأحوال للقيام بتحليل صحيح بنظام ABC المتضمن أنشطة الإنتاج وأنشطة الخدمات الغير محملة بتكاليف الطاقة الإنتاجية غير المستخدمة، وتقديرات زمن إنتاج الوحدة هي مطلقة في مسبب العملية (TD) ، وهذه الأزمنة تحتاج ليس لتقدير أربع أرقام معنوية فسيستخدم المدراء تقديرات زمن الوحدة لاتخاذ القرارات الخاصة بالمنتجات والزبائن والمراحل وليس للمراقبة والتحكم بأداء المستخدمين الفرديين أو المعدات ، لهذه الأغراض سيحتاج المدراء لتقدير تقريبي فقط وعموماً مقبول 10% لأجل نموذج مدخل ABC .

إجمالي الأخطاء في التقديرات لزمن الوحدة سيظهر في النهاية إما في الفائض غير المتوقع أو في العجوزات في الموارد المودعة لدى الشركة.

الحافة التقنية:                                                             ( The Technological Edge)

Food distributor Turns to Acorn Systems for Profit Optimization

خدمة توزيع المنتج وهو المركز الرئيسي في نيو أورليسنن ،لوسينا، الذي أصبح له أكثر من /100/ سنة وتأسس قوياً وهو مركز خدمي ذو سمعة حسنة في منطقة جنوب شرقي الولايات المتحدة.

وتوزع الشركة أكثر من /8000/ صنف متضمنة مسحوق غسيل صحون وخضروات طازجة وقواطع أولية.

بيتي الجيرو، مالك مركز خدمة توزيع CFO ، شك في أن شركته لن تبلغ أرقام الربح المنتظرة ،"كنا نستخدم تقديرات ومعدلات ماضية غير مناسبة بحساب تكاليفنا غير المباشرة" قال جيرو:

"ولقد أدركنا أننا خسرنا مالنا المستثمر ببعض المنتجات وبعض الزبائن ، غير متأكدين تماماً لماذا نخسر 1% من الربح الحدي حيث مجال الخطأ ضيق".

تحولت الشركة إلى أنظمة   Acorn  وشركة البرمجة والاستشارات التي تستخدم مدخل ABC  حسب الزمن ، وقدرت النموذج تكلفة الموارد _ التكاليف المباشرة بالإضافة للغير مباشرة مثل الاستلام والمناولة والتخزين ، خدمات القيمة المضافة والشحن _ للأوامر الفردية والمنتجات والموردين والزبائن وحتى مندوبي المبيعات ، "  لقد صعقتنا النتائج" يقول الجيرو" في البداية أدركنا أننا لدينا بعض الافتراضات لكن نوعاً ما صعقنا كان ما يتعلق بالأسباب"، ولقد قامت الشركة بتقديم خدمات شحن يومية ومكلفة حيث لم يقيمها الزبائن بهذا المستوى المرتفع للتكلفة ، وقدرت الشركة هذه الخدمات والمصاريف المخصصة بدون تأثير على العائد والتحسينات الربح بنسبة 24% كل سنة.

ثانياً : أدركت الشركة أن مركز منتجاتها كان يخسر المال" وهذا كان مصدر البيانات عن الدخل لنا ولم نكن قادرين على التخلي عن خط إنتاج هذا المنتج " يقول الجيرو.

بعض منتجات  الشركة لديها إجراءات (عمليات) استلام مكلفة نوعاً ما ، وتم إعادة التفاوض مع مندوبي المبيعات للشركة ونجحت بالحصول عل حسم نقدي إضافي على منتجاتها مما حقق زيادة في الربح السنوي بمعدل 10% بالإضافة لأن أسعار الشركة زادت مما زاد الربح السنوي بمعدل 20%.

يقول الجيرو: " لقد اتخذ مندوبي مبيعاتنا ومدراء المشتريات قرارات معتمدة على الغريزة وحجم المبيعات مما ألزمنا بأعمال خاسرة ".

والوثوقية في تحليل صافي ربح التشغيل عندما ننجز نظام ABC  سيزودنا بمعلومات عن الزبون أو المنتج والمورد وحتى مندوب المبيعات ، ولقد أتمت الشركة خطة بدلات العلاوات لمدراء المشتريات والمبيعات معتمدين على صافي الربح المساهم، وكنتيجة لذلك حققت الشركة زيادة مقدارها 10% في الأرباح.

" ولقد بدأنا لتونا بشطب الفرص الرابحة الظاهرة والتي مثلها لنا نظام ABC  ولقد عاد النظام بفائدة ذاتية قدرها عشرة أضعاف ، وفي ظل هذا الاقتصاد المغلق لقد هبطت عائداتنا بنسبة 9% ولكن الربح الحدي زاد بنسبة 150% ونسبة 90% من تلك الزيادة إلى التنبؤات الصحيحة في نظام ABC "